I soggetti che hanno applicato gli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA) e che, relativamente al biennio d’imposta 2025-2026, aderiscono al Concordato Preventivo biennale, potranno accedere al c.d. “ravvedimento speciale”. Si tratta di un’opportunità per regolarizzare posizioni pregresse con un costo fiscale ridotto, beneficiando di aliquote agevolate e senza sanzioni piene né interessi elevati.

1. Premessa

L’articolo 12-ter del DL 84/2025 ha introdotto il ravvedimento speciale per chi aderisce al concordato preventivo biennale per il biennio 2025-2026.

L’adesione al ravvedimento speciale consente di sanare eventuali violazioni tributarie avvenute negli anni dal 2019 al 2023 mediante il versamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, nonché dell’IRAP.

2. Beneficiari

Possono accedere al ravvedimento speciale i soggetti che:

1. hanno applicato gli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA);
2. relativamente al biennio d'imposta 2025-2026, aderiscono al concordato preventivo biennale previsto dagli articoli 6 e seguenti del D.Lgs. n. 13/2024.

3. Base imponibile

Ai fini delle imposte sui redditi e relative addizionali, la base imponibile dell'imposta sostitutiva è determinata in base alla differenza tra:

a) il reddito d'impresa o di lavoro autonomo che è stato già dichiarato in ciascuna annualità;

b) l'incremento dello stesso calcolato nelle seguenti misure:

• 5% per i soggetti con punteggio ISA pari a 10;
• 10% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore ad 8 e inferiore a 10;
• 20% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 6 e inferiore a 8;
• 30% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 4 e inferiore a 6;
• 40% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 3 e inferiore a 4;
• 50% per i soggetti con punteggio ISA inferiore a 3.

Viceversa, ai fini IRAP, la base imponibile dell'imposta sostitutiva è costituita dalla differenza tra il valore della produzione netta già dichiarato in ciascuna annualità e l'incremento dello stesso calcolato nella misura sopra stabilita.

4. Aliquota dell’imposta sostitutiva

Per le annualità 2019, 2022 e 2023, l'imposta sostitutiva è stabilita nelle seguenti misure:

a) per le imposte sui redditi e relative addizionali:

• 10%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 8;
• 12%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 6 ma inferiore a 8;
• 15%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è inferiore a 6;

b) per l'IRAP: 3,9%.

In considerazione della pandemia da COVID-19, per i soli periodi di imposta 2020 e 2021, le imposte sostitutive sono diminuite del 30%.

Possono altresì accedere al ravvedimento speciale anche i soggetti (diversi dai forfettari) con ricavi o compensi fino a 5.164.569 euro, e che (anche per una delle annualità comprese tra il 2019 e il 2023):

1. hanno dichiarato una delle cause di esclusione dall’applicazione degli ISA correlate alla diffusione della pandemia da COVID-19;
2. hanno dichiarato la sussistenza di una condizione di non normale svolgimento dell’attività (ex articolo 9-bis, c. 6, lett. a, D.L. n. 50/2017);
3. hanno dichiarato una causa di esclusione dall’applicazione degli ISA correlata all’esercizio di due o più attività di impresa, non rientranti nel medesimo ISA, qualora l’importo dei ricavi dichiarati relativi alle attività che non rientrano tra quelle prese in considerazione dall’ISA relativo all’attività prevalente superi il 30% dell’ammontare totale dei ricavi dichiarati.

Nei confronti di questi soggetti, ai fini del ravvedimento speciale:

a) per le imposte sui redditi e relative addizionali:

• la base imponibile è costituita dalla differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato per l’annualità interessata e il valore dello stesso incrementato nella misura del 25%;
• l’imposta sostitutiva è determinata applicando al suddetto incremento l’aliquota del 12,5%;

b) per l’IRAP:

• la base imponibile è costituita dalla differenza tra il valore della produzione netta già dichiarato per l’annualità interessata e ilvalore     dello stesso incrementato nella misura del 25%;
• l’imposta sostitutiva è determinata applicando, applicando, al suddetto incremento, l’aliquota del 3,9%.

In ogni caso, il valore complessivo dell'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e relative addizionali da versare per ciascuna annualità oggetto dell'opzione non può essere inferiore a 1.000 euro.

5. Termini di versamento

A livello operativo, il versamento dell'imposta sostitutiva dovrà essere effettuato, alternativamente:

• in un'unica soluzione tra il 1° gennaio 2026 e il 15 marzo 2026;
• mediante pagamento rateale nel numero massimo di dieci rate mensili di pari importo, maggiorate di interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 15 marzo 2026 (il pagamento di una delle rate, diverse dalla prima, entro il termine di pagamento della rata successiva non comporta la decadenza dal beneficio della rateazione).

Per i soggetti ISA che aderiscono al concordato preventivo biennale e che si avvalgono del ravvedimento speciale per una o più annualità tra i periodi d'imposta 2019, 2020, 2021 e 2022, i termini di decadenza per l'accertamento (ex art. 43 DPR 600/73 e art. 57 DPR 633/72) relativi alle annualità oggetto di ravvedimento sono prorogati al 31 dicembre 2028 (viceversa, con adesione al CPB 2025-2026, i termini di decadenza per l’accertamento in scadenza al 31 dicembre 2025 sono stati prorogati al 31 dicembre 2026).

Infine si ricorda che non è possibile aderire al ravvedimento speciale nel caso in cui dovesse essere già stato notificato un PVC o uno schema di accertamento o un atto di recupero di crediti inesistenti prima del pagamento dell’imposta sostitutiva (ovvero della prima rata).

Alla luce del risparmio potenziale e dell’effetto protettivo verso futuri accertamenti, è consigliabile valutare caso per caso l’adesione al ravvedimento speciale, anche in un'ottica di pianificazione e compliance fiscale.

Tax News pubblicata il 31/07/2025 da Marco Nessi